Krājumi – to novērtēšana un uzskaite

Šajā rakstu ciklā apskatīsim visu par krājumiem – kas tie ir, kā tos sākotnēji novērtēt un uzskaitīt, kādas ir novērtēšanas metodes, tos norakstot izmaksās, un citus svarīgus jautājumus, kas saistīti ar krājumu uzskaiti.

Saskaņā ar Grāmatvedības likuma prasībām uzņēmumam par katru pārskata gadu jāsagatavo gada pārskats.

Savukārt Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likums (GPL) paskaidro, ka gada pārskats kā vienots kopums sastāv no finanšu pārskata un vadības ziņojuma. Finanšu pārskatu maziem uzņēmumiem veido vismaz bilances, peļņas vai zaudējuma aprēķins un finanšu pārskata pielikums, bet vidējiem un lieliem uzņēmumiem tajā vēl ietilpst arī pašu kapitāla izmaiņu pārskats un naudas plūsmas pārskats.

Bilancē (aktīvu pusē) apgrozāmo līdzekļu sastāvā var redzēt uzņēmuma krājumus naudas izteiksmē uz bilances datumu.

Krājumus bilances postenī veido:

• izejvielas, pamatlīdzekļi un palīgmateriāli;
• nepabeigtie ražojumi un pasūtījumi;
• gatavi ražojumi un preces pārdošanai;
• avansa maksājumi par krājumiem;
• dzīvnieki un augi, kas savukārt iedalās dzīvnieki un viengadīgi stādījumi un bioloģiskie aktīvi;
• pārdošanai turēti ilgtermiņa ieguldījumi.

Saskaņā ar GPL ilgtermiņa ieguldījumi ir līdzekļi, kas paredzēti ilgai lietošanai, t.i., ilgāk par 12 mēnešiem pēc attiecīgā pārskata gada beigām, vai kas ieguldīti ilglietojamā īpašumā. Citi līdzekļi ir apgrozāmie līdzekļi.

Kas ir apgrozāmie līdzekļi?

Lai labāk izprastu, kas ir apgrozāmie līdzekļi, un līdz ar to gūtu izpratni par krājumu pirmajām īpašībām, apskatīsim Starptautisko grāmatvedības standartu (SGS) Nr.1 “Finanšu pārskata sniegšana”. Tajā ir plašāk definēta apgrozāmo līdzekļu būtība, proti, aktīvs jāklasificē kā apgrozāmais aktīvs, ja tas atbilst jebkuram no šiem kritērijiem:

• paredzams, ka tas tiks realizēts, vai tas ir paredzēts pārdošanai vai patēriņam uzņēmuma parastā darbības ciklā;
• tas tiek turēts galvenokārt tirdzniecības nolūkam;
• paredzams, ka tas tiks realizēts 12 mēnešu laikā pēc bilances datuma;
• tā ir nauda vai tās ekvivalenti, ja vien tos nav aizliegts mainīt vai izmantot, lai nokārtotu saistības vismaz 12 mēnešus pēc bilances datuma.

Kritēriju uzskaitījumā ir divas definīcijas, kuras būtu vērts saprast:

• uzņēmuma darbības cikls ir laiks starp aktīvu iegādi apstrādei un to realizācijai naudā vai naudas ekvivalentos;
• naudas ekvivalenti – tie ir īstermiņa ieguldījumi, kurus īsā laikā var pārvērst naudā, un pastāv maza iespēja, ka to vērtība būtiski mainīsies. Piemēram, tādi īstermiņa ieguldījumi, kuru atlikušais termiņš līdz to dzēšanai un atpirkšanai, skaitot no iegādes datuma, ir trīs mēneši vai mazāk.

Savukārt peļņas vai zaudējuma aprēķina izmaksu posteņos kopsummu veidā var redzēt uz izmaksām norakstīto krājumu vērtību pārskata periodā. Nedaudz detalizētāk to var apskatīt finanšu pārskata pielikumā, ja tā sagatavotājs ir sniedzis sīkāku skaidrojumu par bilancē un peļņas vai zaudējuma aprēķinā uzrādītajām vērtībām.

Krājumu novērtēšana un uzskaite

Pamata normatīvie akti, kurus tradicionāli izmantojam krājumu novērtēšanā un uzskaitē, ir GPL un uz tā pamata izdotie Ministru kabineta (MK) noteikumi Nr.775 “Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma piemērošanas noteikumi”. Jāņem vērā, ka arī citos normatīvajos aktos var būt noteiktas prasības, kas jāievēro krājumu novērtēšanā un uzskaitē. Piemēram, ja uzņēmums iepērk un pārdod akcīzes preces, tam būs saistošas arī likumā “Par akcīzes nodokli” un uz tā pamata izdotajos MK noteikumos iekļautās normas.

Lai rakstu sērija būtu kaut cik ierobežota, nākamajos rakstos izskatīšu standartizētas darbības ar krājumiem un to uzskaiti un palaikam iekļaušu arī SGS prasības, jo Latvijas normatīvajos aktos atsevišķas definīcijas nav detalizēti izskaidrotas.

MK noteikumu Nr.775 10.nodaļā ir skaidrotas krājumu grāmatvedības uzskaites un novērtēšanas metodes un kārtība, kādā finanšu pārskatā norāda ar tiem saistītās izmaksas un vērtības izmaiņas. Šajā nodaļā noteikto grāmatvedības uzskaites kārtību piemēro uzņēmuma īpašumā esošajām precēm pārdošanai, piemēram, precēm mazumtirdzniecībā vai vairumtirdzniecībā, zemesgabaliem vai citiem nekustamā īpašuma objektiem, kurus uzņēmums kā īpašnieks tur tālākpārdošanai parastajā darbības ciklā. Tāpat šajā nodaļā noteikto grāmatvedības uzskaites kārtību piemēro gataviem vai nepabeigtiem ražojumiem vai pasūtījumiem, kā arī izejvielām, pamatmateriāliem un palīgmateriāliem, kas paredzēti izlietošanai ražošanas procesā.

Šo noteikumu 8.nodaļā ir skaidrots, kā uzņēmumam, kurš ir būvdarbu veicējs vai citu ilgtermiņa līgumdarbu izpildītājs, uzskaitīt un novērtēt ar būvdarbu līgumu vai citu ilgtermiņu līgumu saistītos ieņēmumus un izdevumus, kā arī bilances postenī “Nepabeigtie ražojumi un pasūtījumi” uzrādīt izmaksas, kas saistītas ar būvdarbu izpildi un attiecas uz līguma turpmāko darbību. Bet 6.nodaļā ir skaidrotas darba vai produktīvo dzīvnieku vai augu grāmatvedības uzskaites un novērtēšanas metodes un kārtība, kādā finanšu pārskatā norāda ar tiem saistītās izmaksas un vērtības izmaiņas.

Krājumi ir aktīvi:

• pārdošanai parastā uzņēmējdarbības ciklā;
• ražošanas procesā, lai pēc tam tos pārdotu;
• materiālu un izejvielu veidā, kas tiks patērēti ražošanas procesā vai pakalpojumu sniegšanā.

Krājumi ir preces, kas iepirktas un tiek turētas tālākpārdošanai, ieskaitot, piemēram, preces, kuras mazumtirgotājs iepircis un tur tālākpārdošanai, vai zeme un cits īpašums, kuru tur tālākpārdošanai. Krājumi ir arī uzņēmuma gatavie vai nepabeigtie ražojumi, kā arī izejvielas un materiāli, kas paredzēti izlietošanai ražošanas procesā. 

__________________________________________________________________________

Krājumi ir preces, kas iepirktas un tiek turētas tālākpārdošanai, ieskaitot, piemēram, preces, kuras mazumtirgotājs iepircis un tur tālākpārdošanai, vai zeme un cits īpašums, kuru tur tālākpārdošanai

__________________________________________________________________________

Savukārt, sniedzot pakalpojumu, krājumos ietilpst tā izmaksas, kuras uzņēmums vēl nav atzinis attiecīgajos ieņēmumos. Pakalpojumu sniedzējs krājumus novērtē to izmaksu vērtībā. Šīs izmaksas galvenokārt veido darbs un citas personāla izmaksas, kas tiešā veidā saistītas ar pakalpojuma sniegšanu un attiecināmas kā pieskaitāmie izdevumi. Darbaspēka un citas izmaksas, kas saistītas ar pārdošanas un vispārējo administratīvo personālu, neiekļauj šajās izmaksās, bet atzīst par izdevumiem periodā, kad tās rodas. Krājumu izmaksas pakalpojuma sniedzējam neietver peļņu vai neattiecināmus izdevumus, kas bieži tiek ieskaitīti pakalpojuma sniedzēju prasītajā cenā.

Krājumi bilancē

Lai labāk veiktos ar krājumu uzskaiti un klasifikāciju, svarīga ir terminu izpratne. Atsevišķiem vārdiem vai terminiem ir rodami skaidrojumi normatīvajos aktos, tomēr citos gadījumos tie nav skaidroti, pieņemot, ka tas ir vispār zināms ikvienam.

Izejvielas, pamatmateriāli un palīgmateriāli

Izejvielas ir vielas, no kurām var ko iegūt rūpnieciskā pārstrādē. Var būt arī otrreizējās izejvielas – nolietoti priekšmeti, piemēram, metāllūžņi, makulatūra, stikla lauskas, ko izmanto ražošanā.

Pārtikas jomā izejviela ir tehnoloģisks dzīvnieku un augu valsts materiāls, kas veido kāda produkta pamatu. Piemēram, milti, olas, cukurs, piens – un rezultātā varam tikt pie svaigi ceptām pankūkām.

Šeit uzskaita iegādātos materiālos resursus, kurus tālāk apstrādājot (apvienojot, sajaucot, sadalot u.tml.) tiek iegūts kāds cits produkts vai arī tiek nodrošināta uzņēmumā esošo tehnisko ierīču vai iekārtu darbība (piemēram, smērvielas).

Šajā postenī uzrāda izejvielas, materiālus, komplektējošos izstrādājumus un pusfabrikātus, kurināmo, siltuma un elektrisko enerģiju, ko lieto pamatražošanā un palīgražošanā.

Izejvielas un materiāli ir darba priekšmeti, uz kuriem cilvēki iedarbojas ar darbarīkiem, lai iegūtu gatavos izstrādājumus.

Izejvielas ir ieguves rūpniecības un lauksaimniecības produkti, kas paredzēti tālākai izmantošanai ražošanas procesā, piemēram, rūda, ogles, nafta, lini, kokvilna, vilna, tabaka, koksne, smiltis.

Par izejvielām sauc arī nolietotus un izmantojamus izstrādājumus, kas derīgi pārstrādei (otrreizējās izejvielas).

Materiāli ir tādi darba priekšmeti, kuru pirmapstrāde rūpniecībā jau notikusi un kurus atkārtoti apstrādā, lai iegūtu gatavus izstrādājumus, piemēram, metāla velmējumi, zāģmateriāli, plastmasa, audumi, kartons.

Atkarībā no to nozīmes izstrādājumu izgatavošanā materiālus iedala pamatmateriālos un palīgmateriālos:

• par pamatmateriāliem sauc materiālus, no kuriem tieši izgatavo izstrādājumus. Tie veido izgatavojamo izstrādājumu materiālo pamatu. Piemēram, metāls un plastmasa ir pamatmateriāli mašīnbūvē, audums – apģērbu šūšanā, kokmateriāli – mēbeļu izgatavošanā. Pamatmateriāli rūpniecībā veido lielāko materiālu daļu;
• par palīgmateriāliem sauc materiālus, kas veicina izstrādājumu izgatavošanu, – tos lieto ražošanas procesā, bet tie neietilpst vai tikai daļēji ietilpst gatavajos izstrādājumos. Piemēram, skābe ir palīgmateriāls metālu attaukošanā un kodināšanā, dzesētājšķidrumi – metālu termiskajā apstrādē.

Viens un tas pats materiāls vienā gadījumā var būt pamatmateriāls, bet citā – palīgmateriāls. Piemēram, kalcinētā soda stikla rūpniecībā ir palīgmateriāls, savukārt metālu galvaniskajā apstrādē – pamatmateriāls.

Pārtikas preču ražošanā bioplastmasas maisiņš būs kā pamatmateriāls, lai iesaiņotu pašu produktu, piemēram, safasētu noteiktā daudzumā biezpienu, bet šis pats maisiņš tirdzniecībā var būt kā palīgmateriāls, piemēram, iepirkuma maisiņš nopirktā biezpiena ērtākai pārvietošanai.

Šajā postenī uzskaita tādas izejvielas, pamatmateriālus un palīgmateriālus, kas konkrētajā nozarē vai saimnieciskajā darbībā ir atbilstoši pēc ekonomiskās būtības, un uzrādāmās vērtības novērtē un uzskaita saskaņā ar iegādes izmaksām vai ražošanas pašizmaksu.

Nepabeigtie ražojumi un pasūtījumi

Šajā postenī uzskaita un uzrāda to ražojumu vai sniegto pakalpojumu uzkrātās izmaksas, kuri vēl atrodas izgatavošanas vai pakalpojuma sniegšanas procesā.

Piemēram, būvdarbu līguma izmaksas, kas attiecas uz šā līguma turpmāko darbību, ja gaidāms, ka pasūtītājs šīs izmaksas atlīdzinās nākamajos pārskata gados.

Vai arī – ja gada beigās ražošanas cehā ir nepabeigti ražojumi, aprēķina to izmaksas un uzrāda šajā postenī. Šādā veidā uzņēmējs pats zina un arī finanšu pārskata lietotājam sniedz informāciju, ka ir vērtības arī nepabeigtajos ražojumos, kurus ir plānots pabeigt un tālāk iegūt ekonomiskos labumus, tos pārdodot vai izmantojot savā saimnieciskajā darbībā.

Gatavie ražojumi un preces pārdošanai

Šajā postenī uzskaitāmās vērtības ir visvieglāk saprotamas – tātad šeit norāda jau tādus gatavus iepirktus vai arī pilnībā pabeigtus pašražotus produktus, kas gatavi pārdošanai.

Prece ir produkts, kam ir lietošanas vērtība un kas paredzēts kā maiņas, pirkšanas un pārdošanas objekts.

Šīs preces novērtē un uzskaita atbilstoši iegādes izmaksām vai ražošanas pašizmaksai. To apskatīsim nākamajos rakstos.

Avansa maksājumi par krājumiem

Ieskatoties bilances struktūrā, kas dota GPL 1.pielikumā, var redzēt, ka ir noteikti speciāli posteņi, kuros uzrāda avansa maksājumus:

• ilgtermiņa ieguldījumu sastāvā atsevišķā bilances postenī jānorāda avansa maksājumi par nemateriāliem ieguldījumiem un atsevišķā postenī avansa maksājumi par pamatlīdzekļiem;
• apgrozāmo līdzekļu sastāvā atsevišķā bilances postenī jānorāda avansa maksājumi par krājumiem;
• ilgtermiņu un īstermiņu kreditoru sastāvā atsevišķos bilances posteņos jānorāda no pircējiem saņemtie avansi.

Zinot šādu sadalījuma nepieciešamību, jau grāmatvedības uzskaitē (grāmatojumos) būtu jānodala veiktie un saņemtie avansa maksājumi atsevišķi.

Avansa maksājumu sauc arī par priekšapmaksu. Pēc būtības avanss ir iepriekšēja samaksa par nākotnē darāmo darbu, par vēl nesaņemto preci u.tml.

Šajā postenī uzrāda visus veiktos avansa maksājumus par visiem krājumiem, tai skaitā par izejvielām, gatavām precēm u.tml.

Dzīvnieki un augi

Bilances posteņa “Dzīvnieki un augi” apakšpostenī “Dzīvnieki un viengadīgie stādījumi”, kas atrodas krājumu sastāvā, norāda:

• dzīvnieku uzskaites grupas, kuras sabiedrības grāmatvedībā nav klasificētas par pamatlīdzekļiem. Par pamatlīdzekļiem klasificē darba dzīvniekus un produktīvos dzīvniekus (ja tādi ir). MK noteikumos Nr.775 ir sniegtas definīcijas, lai labāk izprastu, kas normatīvo aktu skatījumā ir klasificējami par darba dzīvniekiem un kas – par produktīviem dzīvniekiem;
• uz augiem – viengadīgajiem stādījumiem un sējumiem – attiecināmās izmaksas nākamā gada ražai. Piemēram, uz nākamajā gadā pārdošanai paredzēto viengadīgo dārzeņu, puķu un to stādu pavairošanu un audzēšanu siltumnīcās attiecināmās šāgada izmaksas, uz viengadīgajiem sakņaugu stādījumiem un graudaugu sējumiem attiecināmās šāgada rudenī veiktās augsnes sagatavošanas izmaksas, ziemāju sējas izmaksas. Viengadīgie stādījumi un sējumi ir kultūraugi, kas attiecīgajā zemesgabalā aug vienu gadu un dod ražu tikai vienu reizi, piemēram, kartupeļi, sakņaugi vai puķes, graudaugi, pākšaugi, šķiedraugi vai eļļas augi.

Pirktos dzīvniekus sākotnēji uzskaita šo dzīvnieku iegādes izmaksās, bet pašaudzētos dzīvniekus – šo dzīvnieku ražošanas pašizmaksā jeb dzīvnieku izaudzēšanas pašizmaksā.

Augu uzskaites grupu sākotnēji novērtē un grāmatvedībā uzskaita iegādes izmaksās vai ražošanas pašizmaksā jeb augu izaudzēšanas pašizmaksā.