Подоходный налог с населения с дохода от виртуальной валюты

Служба государственных доходов (СГД) подготовила методический материал "Доход от продажи виртуальной валюты (криптоактивов)", в котором объясняется применение подоходного налога с населения (ПНН) к доходу от продажи (отчуждения) виртуальной валюты или криптоактивов как к доходу от прироста капитала.

Виртуальная валюта также называется криптовалютой. С 2024 года вместо виртуальной валюты, или криптовалюты, используется термин "криптоактив", поскольку это более широкое понятие, чем валюта. Криптоактив – цифровое отображение ценности, которую можно дигитально продавать или передавать и которую можно использовать для платежей или вложений. Криптоактив не включает цифровое воспроизведение валюты, ценной бумаги или другого финансового актива, эмитированного центральными банками стран. Хотя в пункте 8 части 2 статьи 11⁹ Закона "О подоходном налоге с населения" (Закон о ПНН) установлена виртуальная валюта как капитальный актив, на криптоактивы распространяется то же применение ПНН, что и на виртуальную валюту.

Продажа (отчуждение) виртуальной валюты (криптоактива) является обменной сделкой, в результате чего получается официальная валюта, вещь (оплата в натуральном выражении) или другие услуги. Различаются различные виды доходов, связанные с продажей виртуальной валюты, поэтому к ним применяются различные режимы налога:

• доход от прироста капитала – продается виртуальная валюта, получение которой не связано с хозяйственной деятельностью;
• доход от хозяйственной деятельности — виртуальную валюту продают в рамках хозяйственной деятельности — ее генерируют или получают в качестве вознаграждения.

Доход от прироста капитала

Доход от продажи виртуальной валюты (криптоактивов) или отчуждения иного вида, если получение этой виртуальной валюты не связано с хозяйственной деятельностью, является доходом от прироста капитала.

Прирост капитала = цена отчуждения виртуальной валюты – стоимость приобретения.

В стоимость приобретения виртуальной валюты – как и в отношении других капитальных активов – включаются также расходы, связанные с ее приобретением: Государственная пошлина по делу об утверждении в праве наследования или по делу о вступлении в законную силу акта распоряжения последней воли или договора наследования, комиссионные и другие подобные расходы. В стоимость приобретения виртуальной валюты включаются также уплаченные процентные платежи по кредиту на ее приобретение, если документально подтвержденная информация позволяет идентифицировать связь приобретения кредита и виртуальной валюты.

Если невозможно определить первоначальную стоимость приобретения виртуальной валюты, стоимостью ее приобретения считается 0.

Согласно части 5 статьи 15 Закона о ПНН к доходу от продажи виртуальной валюты, если он квалифицируется как доход от прироста капитала, с 2025 года применяется ставка налога в размере 25,5%.

Если виртуальная валюта получена на основании договора дарения, стоимостью ее приобретения считается соответственно стоимость указанной в договоре дарения конкретной виртуальной валюты, которая не превышает цену отчуждения виртуальной валюты.

Пример

Лиене за 3000 EUR продала криптовалюту "B", полученную в подарок от брата. В договоре дарения указаны вид, количество криптовалюты и ее стоимость на дату дарения – 2100 EUR. Облагаемый налогом доход составляет 900 EUR (3000-2100).

Пример

Сабине за 3000 EUR продает криптовалюту "B", полученную год назад в качестве подарка на день рождения от друга. В договоре дарения указаны вид, количество криптовалюты и ее стоимость на дату дарения – 2000 EUR. Облагаемый налогом доход за доход от продажи криптовалюты составляет 1000 EUR (3000-2000), но дополнительно образуется облагаемый доход 575 EUR (2000-1425) за получение дарения от лица, с которым не связывает брак или родство до третьей степени в понимании Гражданского закона.

Если виртуальная валюта получена путем наследства, стоимостью ее приобретения считается соответственно стоимость входящей в наследственную массу указанной конкретной виртуальной валюты.

Пример

Леон за 1500 EUR продает криптовалюту "С", полученную по наследству. В свидетельстве о наследстве указана стоимость этой криптовалюты — 1600 EUR. В результате продажи криптовалюты не получен доход — криптовалюта продана с убытками в размере 100 EUR (1500 — 1600), поэтому налогооблагаемый доход не образуется.

Доходы и расходы в иностранной валюте пересчитываются в евро согласно опубликованному Европейским центральным банком ссылочному курсу евро, действовавшему по отношению к евро на начало дня получения дохода или совершения расходов.

Пример

Каспар за 1260 EUR 2 мая продает криптоактивы "А", купленные 15 декабря 2015 года за 1260 долларов США (конвертированы из долларов в евро по установленному курсу конвертации на дату приобретения — 828,95 EUR). Облагаемый налогом доход составляет 431,05 EUR (1260,00-828,95).

Если продается только часть купленной виртуальной валюты (одна сделка приобретения или одинаковая стоимость приобретения), то расходы и доход определяются пропорционально проданному количеству.

Пример

Петр совершает следующие последовательные действия:

• покупает 0,5 криптовалюты "А" за 850 EUR;
• обменивает 0,5 криптовалюты "А" на 2 криптовалюты "В";
• продает 1 криптовалюту "B" за 950 EUR.

Таким образом, в результате этих действий Петр вместо первоначальных 850 EUR получил одну криптовалюту "B" и 950 EUR.

Для исчисления налога в соответствии с пропорцией считается, что 950 EUR получены от половины из 0,5 криптовалют "А" (то есть от 0,25 криптовалют "А"), так как по третьей сделке продана половина криптовалют "В" (одна из двух приобретенных криптовалют "В"). Таким образом, доход от прироста капитала на момент третьей сделки составляет 525 EUR (950 – (0,5 х 850)), а налог – 133,88 EUR (0,255 х 525).

Согласно пункту 82 Правил Кабинета министров №899 "Порядок применения норм Закона "О подоходном налоге с населения"", если виртуальная валюта приобретена по разным ценам и продана по частям, то для определения прироста капитала можно использовать метод "первый пришел – первый ушел" (FIFO) или метод средневзвешенных цен. При выборе какого-либо из упомянутых методов его продолжают использовать не менее 10 лет.

Пример

Марта выполняет следующие последовательные действия:

• покупает 1 криптовалюту "А" за 1000 EUR;
• покупает 1 криптовалюту "B" за 900 EUR;
• покупает 0,5 криптовалют "С" за 400 EUR;
• обменивает 1 криптовалюту "В" на 1 криптовалюту "А";
• обменивает 0,5 криптовалют "С" на 0,5 криптовалют "А";
• продает (конвертирует) 2 криптовалюты "А" за 2300 EUR.

Если Марта ведет учет своих запасов криптовалюты по методу учета запасов FIFO, то на момент шестой сделки проданы две из имеющихся на тот момент в запасах 2,5 криптовалюты "А".

Из них одна криптовалюта "А", купленная за 1000 EUR, одна криптовалюта "А" стоимостью приобретения 900 EUR (одна криптовалюта "В", купленная за 900 EUR и впоследствии обмененная на одну криптовалюту "А"), и 0,5 криптовалют "А" стоимостью приобретения 400 EUR (0,5 криптовалют "С", купленные за 400 EUR и впоследствии обмененные на 0,5 криптовалют "А"). Таким образом, продана одна криптовалюта "А" стоимостью приобретения 1000 EUR и одна криптовалюта "А" стоимостью приобретения 900 EUR.

Согласно упомянутому, доход от прироста капитала на момент шестого действия составляет 400 EUR (2300 – 1900).

Пример

Сабине предпринимаются следующие последовательные действия:

• покупает 1 криптовалюту "А" за 1000 EUR;
• покупает 1 криптовалюту "B" за 900 EUR;
• покупает 0,5 криптовалют "С" за 400 EUR;
• обменивает 1 криптовалюту "В" на 1 криптовалюту "А";
• обменивает 0,5 криптовалют "С" на 0,5 криптовалют "А";
• продает (конвертирует) 2 криптовалюты "А" за 2300 EUR.

Если Сабине учитывает свои запасы криптовалюты по средневзвешенному методу учета запасов, то проданы две из имеющихся на тот момент в запасах 2,5 криптовалюты "А" общей стоимостью приобретения 2300 EUR (1000 + 900 + 400), что в среднем составляет 920 EUR за одну криптовалюту.

Таким образом, доход от прироста капитала на момент шестого действия составляет 460 EUR (2300 – 920 × 2).

День получения дохода

В соответствии с частью 1 статьи 16¹ Закона о ПНН днем получения дохода от продажи виртуальной валюты (криптоактивов) считается день получения лицом денег или других вещей. Это означает, что в результате сделки по обмену виртуальной валюты, если одна виртуальная валюта обменивается на другую, когда у обеих выросла стоимость с момента первой покупки виртуальной валюты, обязанность по уплате налога откладывается до тех пор, пока полученная в результате обмена виртуальная валюта не будет конвертирована в евро или другую.

Для каждой сделки отдельно в соответствии со дня получения дохода определяется размер дохода.

Пример

Мартыньш 15 января продает криптовалюту "B" за 100 EUR, 1 февраля того же года продает криптовалюту "A" за 800 долларов США, а 23 марта того же года из "виртуального кошелька" выплачивает 500 EUR. Мартыньш получил доход от продажи виртуальной валюты 15 января и 1 февраля, и для каждой сделки отдельно должен быть определен размер дохода (доходы — расходы).

Пример

Янис 7 декабря расплачивается за границей виртуальной валютой за услугу. Янис получил доход от продажи виртуальной валюты 7 декабря. Стоимость продажи виртуальной валюты – стоимость полученной услуги и доход от прироста капитала определяется путем вычитания из продажной стоимости расходов.

Декларирование и уплата налога

Доход от отчуждения виртуальной валюты или информация о незавершенной за один год сделке по отчуждению виртуальной валюты указывается в следующих документах:

• в декларации отчетного периода о доходе от прироста капитала (декларации DK) – в ней исчисляется налог;
• в приложении "Информация о сделках, начатых, но не завершенных в одном году таксации" к декларации отчетного периода о доходе от прироста капитала – это информационное сообщение;
• в декларации об уточнении годового дохода от прироста капитала (в форме GD) – в ней пересчитывается налог, начисленный в течение года в декларациях DK, с учетом убытков за другие кварталы того же года.

Декларацию DK в зависимости от размера полученных за квартал доходов получатель дохода представляет в СГД до:

• 15 числа следующего месяца после дня получения дохода, если общие доходы от сделок с капитальными активами в квартал превышают 1000 евро;
• 15 января следующего года, если общие доходы от сделок с капитальными активами в квартал не превышают 1000 евро.

Пример

Атис в январе обменивает купленную за €850 криптовалюту "А" на криптовалюту "В". В сентябре того же года он продает криптовалюту "В" за 1000 EUR и покупает вместо нее снова криптовалюту "А" за 1000 EUR. В сентябре образуется налогооблагаемый доход 150 EUR (1000 – 850), поскольку в тот момент криптовалюта конвертирована в евро и получен доход. До 15 января следующего года Атис подает в СГД декларацию DK за год.

Пример

Рейнис 5 августа продает криптовалюту "А" и получает доход от этой сделки. Криптовалюта "А" куплена за 1998 EUR, продана за 2200 EUR. Облагаемый налогом доход составляет 202 EUR (2200-1998). Рейнис до 15 января следующего года подает декларацию в DK за год.

В декларации DK указываются все (каждая сделка отдельно) полученные за отчетный период (квартал или год) доходы от прироста капитала или понесенные убытки от отчуждения капитального актива. Сумму начисленного налога получатель дохода уплачивает на единый налоговый счет до 23 числа месяца, в котором должна быть представлена декларация DK.

Пример

Кристина в 4-м квартале совершила следующие сделки с криптовалютой:

• 2 октября продала криптовалюту за 600 EUR с прибылью в 100 EUR;
• 15 октября продала криптовалюту за 900 EUR с 300 EUR убытков;
• 6 ноября продала криптовалюту за 2500 EUR с прибылью в 1100 EUR.

Поскольку доход Кристины за 4-й квартал от прироста капитала не превышает 1000 EUR (100 – 300 + 1200 = 900), Кристина до 15 января следующего года подает декларацию DK за год. Исчисленный налог Кристина уплачивает до 23 января.

Если в отчетном периоде имелись только сделки, не образующие налогооблагаемый доход от прироста капитала (понесены убытки), декларация DK за отчетный период не представляется.

Если в каком-либо квартале получены доходы, превышающие 1000 евро, а в другом квартале понесены убытки, то для покрытия убытков до 1 февраля следующего года представляется годовая декларация об уточнении дохода от прироста капитала (бланк GD).

Пример

Бригита 5 января продает криптовалюту "C" за 1500 EUR, купленную за 1550 EUR. В марте того же года она покупает криптовалюту "А" за 800 EUR и продает 10 сентября за 1810 EUR. До 15 октября того же года Бригита подает в СГД декларацию DK за 3-й квартал.

Исчисленный налог Бригита уплачивает до 23 октября, а до 1 февраля следующего года представляет декларацию об уточнении годового дохода от прироста капитала для возврата переплаченного налога за убытки по январской сделке.

Убытки, возникшие от отчуждения виртуальной валюты, могут быть покрыты только положительным ростом капитала, возникшим при отчуждении виртуальной валюты. А убытки, возникшие от отчуждения других капитальных активов, могут покрываться прибылью от виртуальной валюты.

Пример

Яна в этом году совершила следующие сделки, несущие прибыль и убытки:

• 2 января продала криптовалюту за 520 EUR с прибылью 10 EUR;
• 30 января продала криптовалюту за 210 EUR с прибылью в 15 EUR;
• 13 марта продала криптовалюту за 400 EUR с убытками в 80 EUR;
• 1 мая продала криптовалюту за 3000 EUR с прибылью 1100 EUR;
• 15 августа продала криптовалюту за 2000 EUR с убытками в 500 EUR;
• 5 октября продала криптовалюту за 1800 EUR с прибылью в 200 EUR;
• 2 декабря продала криптовалюту за 500 EUR с прибылью 50 EUR.

Сводка по операциям прибылей и убытков виртуальной валюты за каждый квартал:

• 1-й квартал (январь-март) – убытки в размере 55 EUR (10 + 15-80)
• 2-й квартал (апрель-июнь) – прибыль в размере 1100 EUR;
• 3-й квартал (июль-сентябрь) – убытки в размере 500 EUR;
• 4-й квартал (октябрь-декабрь) – прибыль в размере 250 EUR (200 + 50).

Яна подает декларацию 2-го квартала DK до 15 июля, так как только прибыль второго квартала превышает 1000 EUR.

Начисленный налог Яна уплачивает до 23 июля того же года. Поскольку все остальные сделки вместе образуют убытки, Яна до 1 февраля следующего года подает форму GD.

В целом за прибыль от сделок с криптовалютой Яна должна заплатить налог. Поскольку 23 июля этого года Яна уже заплатила налог, то ей вернут переплату из государственного бюджета.

Для оценки того, какая декларация за отчетный период должна быть подана, в квартал суммируются все доходы и убытки от отчуждения капитальных активов (как криптовалюты, так и другие виды активов, кроме долговых ценных бумаг). Если общая сумма превышает 1000 евро, то подается декларация DK за квартал, в ином случае — за год.

Если сделка по отчуждению криптоактива начата в 2024 году, а завершена в 2025 году, то к доходу от такой сделки применяется ставка налога в 20%. В таком случае необходимо представить как "Информацию о сделках, начатых, но не завершенных в одном году таксации" до 1 июня следующего года, так и декларацию DK в соответствии с размером дохода.

Представленная декларация может быть уточнена в течение трех лет. Если в результате уточнения декларации DK доход DK от квартальной декларации не превышает 1000 евро, то подается пустая декларация DK за конкретный квартал, а также подается декларация DK за год. Если общие годовые налогооблагаемые доходы (в том числе доход от прироста капитала, декларируемый в декларации в форме DK или GD) и не облагаемые налогом дивиденды и ликвидационные квоты превышают 200 000 евро, то в декларации о годовых доходах исчисляется дополнительный налог в размере 3%.

Коммерсант при покупке у нерезидента виртуальной валюты (криптоактивов):

• в момент перевода денег со всей суммы удерживает налог в 3%,
• до 15 числа следующего месяца представляет в СГД налоговый отчет о полученных физическим лицом – нерезидентом доходах и уплаченном налоге,
• уплачивает удержанный налог в государственный бюджет до 23 числа того же месяца.

Нерезиденту не нужно декларировать в СГД доход от продажи виртуальной валюты (криптоактивов) латвийскому коммерсанту, если удержан налог в размере 3%.