Включение расходов на представительский автомобиль в базу ПНП

Служба государственных доходов подготовила методический материал "Применение подоходного налога с предприятий к представительским автомобилям", в котором разъясняются аспекты включения расходов, связанных с представительским автомобилем, в базу подоходного налога с предприятий (ПНП).

К расходам, не связанным с хозяйственной деятельностью, причисляются все расходы, непосредственно не связанные с хозяйственной деятельностью плательщика налога, в том числе, все расходы, связанные с представительским автомобилем. Следовательно, их включают в базу ПНП и облагают налогом в том месяце, когда они возникли.

Расходы, связанные с представительским автомобилем, составляют:

• расходы на приобретение представительского автомобиля и арендная плата;
• эксплуатационные расходы автомобиля (в том числе, расходы на приобретение горючего, ремонтные работы, приобретение запасных деталей, страхование, использование автостоянок и другие расходы), возникающие в 60-месячный период со дня регистрации автомобиля в собственности или держании плательщика налога.

Если за представительский автомобиль уплачен налог на эксплуатацию транспортного средства и/или налог на легковые транспортные средства предприятий, то такие суммы налога относятся к расходам плательщика налога хозяйственной деятельности, они не включаются в базу ПНП и не облагаются налогом.

Налогоплательщик имеет право не применять ПНП к расходам на эксплуатацию (в том числе, на приобретение горючего), возникающим при использовании представительского автомобиля более 60 месяцев (порядок в силе с 1 января 2024 года). Следовательно, через 60 месяцев (или пять лет) собственник (или держатель) представительского автомобиля может расценивать расходы на горючее и эксплуатацию такого автомобиля как расходы хозяйственной деятельности, не облагаемые ПНП. Такой порядок применяется и к таким представительским автомобилям, которые приобретены до 31 декабря 2023 года. Однако упомянутое не распространяется на стоимость приобретения или арендную плату представительского автомобиля, то есть плательщик налога должен уплатить налог в тот период, в который автомобиль приобретен или производятся платежи по аренде или рассрочке.

Расходы по обязательному страхованию гражданской ответственности представителя автострахования (OCTA), а также платежи за технический осмотр являются эксплуатационными расходами текущего периода и не подлежат включению в первоначальную стоимость автомобиля. Упомянутые расходы являются несвязанными с хозяйственной деятельностью расходами, которые включаются в базу ПНП и облагаются налогом. Услуги государственного акционерного общества "Дирекция безопасности дорожного движения" (ДБДД) в связи с первичной регистрацией транспортного средства включаются в учетную стоимость автомобиля.

Пример

Общество капитала заключает договор аренды с собственником автомобиля сроком на один год и арендует легковой автомобиль за 300 EUR в месяц. Указанная в договоре аренды стоимость автомобиля составляет 85 000 EUR.

Может ли общество капитала отнести арендную плату за автомобиль в расходы хозяйственной деятельности?

При аренде авто необходимо учитывать указанную в договоре аренды стоимость автомобиля (в данной ситуации она составляет 85 000 EUR и, следовательно, соответствует статусу представительского автомобиля), поэтому арендную плату общество капитала относит к несвязанным с хозяйственной деятельностью расходам, так как легковой автомобиль соответствует статусу представительского автомобиля.

Пример

Общество капитала в 2018 году приобрело представительский автомобиль, и, соответственно, пятилетний, то есть 60-месячный срок использования автомобиля истек 15 июня 2023 года.

Вправе ли, начиная с 1 января 2024 года, общество капитала отнести к расходам хозяйственной деятельности расходы на эксплуатацию этого автомобиля, в том числе, на приобретение горючего?

Учитывая, что через 60 месяцев (или пять лет) собственник представительского автомобиля может рассматривать расходы на горючее и эксплуатацию автомобиля как расходы хозяйственной деятельности, то и в случае, если автомобиль был приобретен в 2018 году (то есть до 1 января 2024 года), собственник имеет право начиная с 1 января 2024 года отнести упомянутые расходы к расходам хозяйственной деятельности, которые не включаются в базу ПНП и не облагаются ПНП.

Пример

Общество капитала приобретает представительский автомобиль (стоимость приобретения составляет 110 000 EUR без налога на добавленную стоимость (НДС)) в марте 2024 года, когда получен соответствующий счет и автомобиль зарегистрирован в ДБДД. Счет оплачен по частям: в марте, апреле и мае.

В декларации какого периода таксации общество капитала должно указать стоимость приобретения автомобиля? Нужно ли включать износ, который в финансовом учете будет начисляться за автомобиль в 2024 году, в базу ПНП и облагаться налогом?

Расходы на приобретение представительского автомобиля образуют у общества капитала расходы, которые не связаны с хозяйственной деятельностью и включаются в базу ПНП, поэтому общество капитала указывает стоимость приобретения представительского автомобиля 110 000 EUR в декларации ПНП за март 2024 года (строка 6.1 декларации как расходы, не связанные с хозяйственной деятельностью). Нормы Закона "О подоходном налоге с предприятий" не предусматривают включение в налоговую базу суммы НДС, включенной в стоимость автомобиля. Амортизацию, начисленную по автомобилю за время его использования, не нужно включать в налоговую базу и не нужно облагать ПНП, так как стоимость приобретения представительского автомобиля уже включена в налоговую базу.

Пример

Общество капитала использует для обеспечения хозяйственной деятельности представительский легковой автомобиль. Должно ли общество капитала включать в налогооблагаемую базу расходы на приобретение горючего (вместе с НДС)?

Общество капитала должно включить в базу ПНП расходы на представительский легковой автомобиль, связанные с его эксплуатацией, в том числе содержащуюся в расходах часть неотчисляемого предналога НДС по эксплуатационным расходам автомобиля, поскольку она связана с эксплуатационными расходами. Следовательно, расходы на горючее представительского автомобиля вместе с неподлежащим вычету предналогом НДС образуют базу ПНП как расходы, которые для нужд исчисления ПНП считаются не связанными с хозяйственной деятельностью.

Пример

Общество капитала приобрело представительский автомобиль, использовало его для обеспечения хозяйственной деятельности и решило продать через три года. Включает ли общество капитала остаточную стоимость автомобиля в базу ПНП?

У общества капитала образуются доходы от отчуждения автомобиля, и оно исключит автомобиль из учета основных средств по его остаточной стоимости в бухгалтерском учете на момент продажи, ему не нужно включать остаточную стоимость автомобиля в базу ПНП, так как стоимость приобретения представительского автомобиля уже была включена в налоговую базу.

Пример

Общество капитала заключило сделку по оперативной аренде представительского автомобиля.

Применяет ли ПНП как к арендной плате, так и к не подлежащему вычету предналогу НДС за оперативную аренду представительского автомобиля?

В соответствии с общими принципами оценки статей финансовых отчетов расходы на услугу аренды образует покупная цена услуги аренды, к которой прибавлены связанные с покупкой дополнительные расходы, в том числе не подлежащие вычету налоги. Следовательно, не подлежащий вычету НДС (с ежемесячного счета) для целей бухгалтерского учета включается в расходы по аренде, и расходы предприятия на оперативную аренду представительского автомобиля (вместе с неподлежащим вычету предналогом) считаются расходами, непосредственно не связанными с хозяйственной деятельностью. При определении облагаемой базы ПНП в нее включается арендная плата, в том числе, и не подлежащий вычету НДС.

Пример

Общество капитала в 2020 году приобрело в оперативную аренду автомобиль стоимостью 55 000 EUR (без НДС), следовательно, он соответствовал статусу представительского автомобиля. Общество капитала в 2024 году решило приобрести (то есть выкупить у владельца) этот же автомобиль за 18 000 EUR. Следует ли обществу капитала по-прежнему считать этот автомобиль представительским, или же учитывать, что автомобиль приобретают за 18 000 EUR, что в 2024 году не соответствует статусу представительского автомобиля?

Общество капитала должно учитывать, что для целей исчисления ПНП автомобиль считается представительским автомобилем в течение всего срока его использования, то есть пока это общество капитала оставляет автомобиль и использует его для своих нужд. Поэтому общество капитала по-прежнему должно рассматривать этот автомобиль как представительский автомобиль и 18 000 EUR должно включить в налоговую базу как расходы в связи с представительским автомобилем (то есть в декларации ПНП за соответствующий месяц 2024 года в строке 6.1 указываются как расходы, не связанные с хозяйственной деятельностью).