Normas, kas noteica PVN pārmaksas pārcelšanas kārtību, neatbilst Satversmei

11.04.2018. Satversmes tiesa (ST) ir pieņēmusi spriedumu lietā Nr. 2017-12-01 “Par likuma “Par pievienotās vērtības nodokli” (redakcijā, kas bija spēkā no 2010. gada 1. janvāra līdz 2012. gada 31. decembrim) 12. panta 12.³un 12.⁵daļas, ciktāl tās ierobežo tiesības uz nodokļu pārmaksas atmaksu saprātīgā termiņā, atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 105.panta pirmajam, otrajam un trešajam teikumam”.

Apstrīdētās normas

Likuma “Par pievienotās vērtības nodokli” redakcijā, kas bija spēkā no 01.01.2010. līdz 31.12.2012. (likums par PVN) 12. panta 12.³daļa:

“Valsts ieņēmumu dienests, veicot nodokļu administrēšanas pasākumus, 30 dienu laikā pēc tam, kad saņemta nodokļa deklarācija par taksācijas periodu, pārceļ apstiprināto pārmaksāto nodokļa summu uz nākamo taksācijas periodu līdz taksācijas gada beigām, sedzot nākamajos taksācijas periodos valsts budžetā maksājamo nodokļa summu.”

Likuma par PVN 12.panta 12.⁵daļa:

“Ja apliekamajai personai pēc šā panta 12.⁴daļā minētās pārmaksātās nodokļa summas novirzīšanas joprojām ir pārmaksātā nodokļa summa, to pārceļ uz nākamajiem taksācijas periodiem atbilstoši šā panta 12.³daļā noteiktajam.”

Augstāka juridiska spēka norma

Satversmes 105.panta 1., 2. un 3.teikums:

“Ikvienam ir tiesības uz īpašumu. Īpašumu nedrīkst izmantot pretēji sabiedrības interesēm. Īpašuma tiesības var ierobežot vienīgi saskaņā ar likumu.”

Lietas fakti

Lieta ierosināta pēc Augstākās tiesas (AT) pieteikuma. Tās lietvedībā ir administratīvā lieta, kuras ietvaros nodokļu maksātājs lūdz atzīt par prettiesisku Valsts ieņēmumu dienesta (VID) ģenerāldirektora lēmumu, ar kuru, pamatojoties uz apstrīdētajām normām, nodokļu maksātāja pievienotās vērtības nodokļa (PVN) pārmaksa pārcelta uz nākamo taksācijas periodu līdz taksācijas gada beigām.

AT norāda, ka saskaņā ar apstrīdētajām normām PVN pārmaksa varēja tikt atmaksāta nodokļu maksātājam pēc 10 mēnešiem no tās rašanās brīža vai pat vēlāk. No Eiropas Savienības Tiesas (EST) spriedumiem izrietot, ka šāds termiņš nav atzīstams par saprātīgu. Tomēr nodokļu maksātājam tādējādi radītais finanšu slogs netiekot kompensēts ar procentu maksājumiem. Šāda PVN pārmaksas pārcelšanas kārtība neatbilstot nodokļu neitralitātes principam, un tādēļ tās radītais nodokļu maksātāja pamattiesību ierobežojums neesot samērīgs ar sabiedrības ieguvumu no tās. Līdz ar to apstrīdētās normas neatbilstot Satversmes 105.panta 1.-3.teikumiem.

Tiesas secinājumi un lēmums

Par PVN atgriešanas kārtību un PVN neitralitātes principu

ST norādīja, ka apstrīdētās normas tika pieņemtas saskaņā ar Padomes 28.11.2006. direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (Direktīva) 183.pantu, tādēļ to atbilstība Satversmes 105.panta 1.-3.teikumiem pārbaudāma, ievērojot no Direktīvas 183.panta izrietošos principus.

ST uzsvēra, ka nodokļu tiesību jomai ir raksturīga zināma likumdevēja rīcības brīvība. Tomēr, regulējot jautājumus, kas ir saistīti ar nodokļu jomu, bet neietilpst tajā, likumdevējs tik plašu rīcības brīvību nebauda. Nosakot kārtību, kādā nodokļu maksātājam atgriežama PVN pārmaksa, likumdevēja rīcības brīvību ierobežo PVN neitralitātes princips.

ST norādīja, ka atbilstoši PVN neitralitātes principam dalībvalsts noteiktā PVN pārmaksas atgriešanas kārtība nedrīkst radīt nodokļu maksātājam finanšu slogu. Tas nozīmē, ka PVN pārmaksa atgriežama saprātīgā termiņā, bet, ja tā tiek atgriezta, pārsniedzot saprātīgu termiņu, nodokļu maksātājam tādējādi radītais finanšu slogs atlīdzināms, samaksājot nokavējuma procentus.

Par pamattiesību ierobežojuma esību

ST secināja, ka saskaņā ar apstrīdētajām normām valsts var uz laiku paturēt savā rīcībā nodokļu maksātāja finanšu līdzekļus, un šādā gadījumā nodokļu maksātājam attiecīgajā laika posmā tiek pilnībā liegta iespēja ar tiem rīkoties. Tātad apstrīdētās normas ierobežo nodokļu maksātājam Satversmes 105.panta 1.-3.teikumos nostiprinātās tiesības uz īpašumu.

Par pamattiesību ierobežojuma satversmību

Apstrīdētās normas ir pieņemtas un izsludinātas Satversmē un Saeimas kārtības rullī noteiktajā kārtībā. Apstrīdētās normas ir pietiekami skaidri formulētas, un to piemērošanas sekas ir paredzamas. Līdz ar to apstrīdētajās normās ietvertais pamattiesību ierobežojums ir noteikts ar likumu.

ST atzina, ka apstrīdētajās normās noteiktā pamattiesību ierobežojuma leģitīmais mērķis ir sabiedrības labklājības aizsardzība, kas konkrētajā gadījumā izpaužas valsts resursu ietaupīšanā, efektivizējot valsts noteikto maksājumu administrēšanas procesu. ST secināja, ka likumdevēja izraudzītie līdzekļi ir piemēroti šā leģitīmā mērķa sasniegšanai, jo apstrīdētajās normās noteiktā kārtība ļauj ietaupīt valsts resursus, samazinot ne vien valsts noteikto maksājumu administrēšanas darbību skaitu, bet arī to veikšanas biežumu, kā arī ļaujot VID efektīvāk kontrolēt PVN maksāšanu. Nav tādu saudzējošāku alternatīvo līdzekļu, kas nodrošinātu tikpat lielu valsts resursu ietaupījumu.

ST norādīja: lai noteiktu, vai sabiedrības ieguvums no apstrīdētajās normās noteiktā pamattiesību ierobežojuma ir lielāks par nodokļu maksātājam nodarīto kaitējumu, ir jāpārbauda:

• vai apstrīdētās normas nodrošina to, ka PVN pārmaksa tiek atgriezta nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā;
• ja apstrīdētās normas to nenodrošina – vai nodokļu maksātājam tādējādi radītais finanšu slogs tiek kompensēts ar nokavējuma procentiem.

ST secināja, ka atbilstoši EST atziņām 3 mēneši ir saprātīgs PVN pārmaksas atgriešanas termiņš, bet tādu termiņu, kas sasniedz un pārsniedz 6 mēnešus, EST atzinusi par nesaprātīgu. Saskaņā ar apstrīdētajām normām termiņš, kurā PVN pārmaksa tiek atgriezta nodokļu maksātājam, var svārstīties no aptuveni 1 mēneša līdz 1 gadam un pat ilgāk. Tomēr tādējādi radītā finanšu sloga kompensēšana ar nokavējuma procentiem likumā par PVN nav paredzēta. Tas nozīmē, ka apstrīdētās normas neatbilst PVN neitralitātes principam. Līdz ar to tajās noteiktais pamattiesību ierobežojums nav samērīgs un apstrīdētās normas ir atzīstamas par neatbilstošām Satversmes 105.pantam.

Par ST sprieduma spēku laikā

ST norādīja, ka apstrīdētās normas jau ir zaudējušas spēku, tomēr tās joprojām var tikt piemērotas jau uzsāktā, bet vēl nenoslēgtā administratīvajā tiesvedībā, izvērtējot uz to pamata pieņemto VID lēmumu tiesiskumu. Tādēļ ST noteica, ka attiecībā uz visām personām, kurām tika piemērotas apstrīdētās normas un kuras ir uzsākušas savu tiesību aizsardzību Administratīvā procesa likumā noteiktajā kārtībā, bet attiecībā uz kurām administratīvais process vēl nav noslēdzies, apstrīdētās normas tiktāl, ciktāl tās nenodrošina PVN pārmaksas atgriešanu nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā, ir atzīstamas par spēkā neesošām no to spēkā stāšanās brīža.

ST nosprieda:

• atzīt likuma par PVN 12.panta 12.³ un 12.⁵daļu tiktāl, ciktāl tās nenodrošina PVN pārmaksas atgriešanu nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā, par neatbilstošām Latvijas Republikas Satversmes 105.pantam;
• attiecībā uz personām, kurām tika piemērotas apstrīdētās normas un kuras ir uzsākušas savu tiesību aizsardzību Administratīvā procesa likumā noteiktajā kārtībā, bet attiecībā uz kurām administratīvais process vēl nav noslēdzies, atzīt likuma par PVN 12.panta 12.³ un 12.⁵daļu tiktāl, ciktāl tās nenodrošina PVN pārmaksas atgriešanu nodokļu maksātājam saprātīgā termiņā, par neatbilstošām Latvijas Republikas Satversmes 105.pantam un spēkā neesošām no to spēkā stāšanās brīža.

ST spriedums ir galīgs un nepārsūdzams, tas stāsies spēkā tā publicēšanas dienā.