VID metodiskais materiāls: finanšu pārskata kļūdas

Valsts ieņēmumu dienests 2019.gada 8.oktobrī ir sagatavojis metodisko materiālu “Par dažādu izmaiņu un iepriekšējo periodu kļūdu atspoguļošanu grāmatvedības uzskaitē”. Publicējam 4.daļu – tajā par finanšu pārskata kļūdām.

Finanšu pārskatā var būt šādas kļūdas:

• matemātiskas kļūdas;
• kļūdaina faktu interpretācija;
• krāpšanas gadījum rezultāts;
• neuzmanības kļūdas;
• grāmatvedības politikas nepareiza piemērošana.

Kļūdas, kas pieļautas un atklātas pārskata gadā līdz gada pārskata iesniegšanai, labo līdz gada pārskata iesniegšanas dienai, koriģējot attiecīgos finanšu pārskata rādītāju.

Piemērs

SIA "SOS" pārskata gads sakrīt ar kalendāro gadu. 20X2.gada beigās, saskaņojot debitoru parādu atlikumus, sabiedrība konstatē, ka 20X2.gada janvārī nepareizi iegrāmatots realizācijas rēķins – attaisnojuma dokumentā norādītās summas 1500 EUR vietā, grāmatvedības reģistros iegrāmatots 150 EUR.

Tā kā neuzmanības kļūda atklāta līdz gada pārskata sagatavošanai, 20X2.gada decembrī tiek sagatavota grāmatvedības izziņa un veikts grāmatojums:

• D "Pircēju un pasūtītāju parādi" 1350 EUR,
• K "Neto apgrozījums" 1115,70 EUR,
• K "Nodokļi un valsts sociālās apdrošināšanas obligātās iemaksas (PVN)” 234,30 EUR.

Ir situācijas, kad kļūdas tiek atklātas turpmākajos pārskata periodos, pēc attiecīgā perioda finanšu pārskata publiskošanas. Šādos gadījumos tiek mainīti salīdzināmie rādītāji par iepriekšējo gadu un pielikumā sniedz skaidrojumu par kļūdu labojumu. 

Apstiprinātajos un iesniegtajos gada pārskatos par iepriekšējiem periodiem nedrīkst veikt labojumus un Valsts ieņēmumu dienestam iesniegt precizētus gada pārskatus par periodiem, kuros kļūdas tika pieļautas.

Ja gada pārskatos pieļautas būtiskas (apzinātas vai neapzinātas) kļūdas, uzskatāms, ka gada pārskati nav sagatavoti saskaņā ar normatīvo aktu prasībām.

Kļūdas uzskatāmas par būtiskām, ja tās atsevišķi vai kopā var ietekmēt finanšu pārskatu lietotāju saimnieciska rakstura lēmumus, kas pieņemti pamatojoties finanšu pārskatā sniegto informāciju.

Piemērs

SIA "OPS" 20X0.gadā par 300 000 EUR iegādājās nekustamo īpašumu – ēku un zemi. Tā kā attaisnojuma dokumentā nebija atsevišķi norādīta ēkas un zemes vērtība, tad grāmatvedības reģistros tika veikts ieraksts par ēkas iegādi  300 000 EUR vērtībā. Kļūda tika atklāta 20X3.gadā. Līdz kļūdas konstatēšanai ēkai tiek rēķināts nolietojums finanšu grāmatvedībā, pieņemot, ka tās sākotnējā vērtība ir 300 000 EUR, tādējādi, nesniedzot patieso informāciju par sabiedrības finansiālo stāvokli. Lai zemes gabalu un ēku varētu atsevišķi uzrādīt grāmatvedības reģistros, pircējs izmanto profesionāli kvalificēta vērtētāja pakalpojumus, saņemot atsevišķu iegādes vērtības sadalījumu zemes gabalam un ēkai. Pamatojoties uz šo vērtējumu, sākot ar 20X3.gada finanšu pārskatu zemes gabala un ēkas vērtība grāmatvedības reģistros tiek uzskaitīta atsevišķi, veicot korekcijas ar atpakaļejošu spēku un atspoguļojot 20X3.gada finanšu pārskatā salīdzināmajos rādītājos par 20X2.gadu un sniedzot par to skaidrojumu finanšu pārskata pielikumā.

Kļūdas būtiskumu nosaka tās apjoms un būtība. Izšķirošā nozīme var būt kļūdas apjomam, būtībai vai abu apvienojumam. Sabiedrībai, ņemot vērā tās saimnieciskās darbības apjomu un specifiku, individuāli jāizvērtē, vai kļūda uzskatāma par būtisku vai nebūtisku.

Nebūtisku kļūdu labošana

Nebūtiskas ir kļūdas, kas nevar ietekmēt finanšu pārskatu lietotāju viedokli par sabiedrības saimnieciskās darbības rezultātiem.

Ja nebūtiska kļūda atklāta pēc bilances datuma, bet pirms gada pārskata apstiprināšanas, to labo, veicot korekcijas šī pārskata gada finanšu rādītājos.

Ja nebūtiska kļūda atklāta pēc finanšu pārskata apstiprināšanas, kļūdas labojumu veic tajā pārskata gadā, kad kļūda tiek atklāta.

Piemērs

SIA "OXI" 20X3.gadā pēc 20X2.gada pārskata iesniegšanas konstatē, ka 20X2.gada pārskatā netika iekļauts attaisnojuma dokuments  par saņemtajām precēm 50 EUR apmērā. Tā kā konstatētā kļūda būtiski nemaina 20X2.gada finanšu pārskata rādītājus, to grāmatvedības reģistros iegrāmato 20X3.gadā

Par nebūtiskas kļūdas labojumu nav jāsniedz skaidrojums finanšu pārskata pielikumā. 

Būtisku iepriekšējo gadu kļūdu labošana

Būtiskas iepriekšējo periodu kļūdas ir kļūdas, kuras atklāj citā, tam sekojošā pārskata periodā un kuras ir tik nozīmīgas, ka nevar uzskatīt, ka finanšu pārskati par vienu vai vairākiem iepriekšējiem periodiem to publicēšanas datumā bijuši ticami.

Būtiskas iepriekšējo periodu kļūdas ir kļūdas, kuras atklāj citā, tam sekojošā pārskata periodā un kuras ir tik nozīmīgas, ka nevar uzskatīt, ka finanšu pārskati par vienu vai vairākiem iepriekšējiem periodiem to publicēšanas datumā bijuši ticami.

Būtiskas iepriekšējo periodu kļūdas labo ar atpakaļejošu spēku, labojot salīdzināmos rādītājus par tiem periodiem, kad kļūda radusies, izņemot gadījumus, kad nav iespējams noteikt no šīm izmaiņām radušos korekciju summu, kas attiecas uz iepriekšējiem periodiem. 

Saskaņā ar Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likumā noteikto, katram finanšu pārskata postenim parāda attiecīgos iepriekšējā pārskata gada skaitļus.

Pārskata gadā labotas iepriekšējo periodu kļūdas atspoguļo, labojot salīdzināmos rādītājus gada pārskatā par to periodu, kad kļūda atklāta. Jākoriģē tikai kļūdas ietekmētie finanšu pārskata posteņu salīdzināmie rādītāji.

Finanšu pārskata pielikumā (mikrosabiedrībai – piezīmēs) jāatklāj:

• būtiskās kļūdas veids (piemēram, matemātiska kļūda; neuzmanības kļūda, kļūdaina faktu interpretācija);
• korekciju summas katrā no uzrādītajiem iepriekšējiem periodiem, ciktāl tas praktiski iespējams noteikt;
• labojuma summu, kas attiecas uz iepriekšējo gadu peļņu;
• korekciju kopējā summa par iepriekšējiem periodiem;
• fakts, ka salīdzināmā informācija ir pārrēķināta ar atpakaļejošu spēku, vai ka to pārrēķināt nav iespējams.

Sagatavojot gada pārskatu, peļņas vai zaudējumu aprēķinā jāietver ar pārskata gadu saistītie ieņēmumi un izdevumi, tātad iepriekšējo periodu kļūdas labojums, jāizslēdz no tā pārskata gada peļņas vai zaudējumu aprēķinā, kad kļūda atklāta un labota.

Piemērs

SIA "BIO" grāmatvedis 20X3.gadā pēc gada pārskata iesniegšanas konstatējis kļūdu 20X2.gada pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķinā, kā rezultātā sabiedrības 20X2.gada pārskatā uzrādīta par 9250 EUR lielāka peļņa un pamatlīdzekļu atlikums. Atklājot kļūdu, tiek veikts grāmatojums:

• D "Pārējās saimnieciskās darbības izmaksas (iepriekšējā perioda kļūda)" 9250 EUR,
• K "Pamatlīdzekļi" 9250 EUR.

Tā kā pamatlīdzekļu nolietojums 9250 EUR nav SIA "BIO" 20X3.gada izdevumi, tas jāizslēdz no 20X3.gada peļņas vai zaudējumu aprēķina. 20X3.gadā SIA "BIO" virsgrāmatā tiek veikti šādi grāmatojumi:

• D "Iepriekšējo gadu nesadalītā peļņa vai nesegtie zaudējumi" 9250 EUR,
• K "Pārskata gada peļņa vai zaudējumi" 9250 EUR.

Labojot iepriekšējo periodu kļūdas, jāņem vērā korekciju ietekme uz nodokļiem.

Piemērs

SIA "ABC" konstatē, ka 20X2.gada decembrī nav iegrāmatots attaisnojuma dokuments par sniegtajiem transporta pakalpojumiem 8050 EUR (tajā skaitā PVN 21% - 1397,11 EUR) vērtībā. Tātad 20X2.gadā nav iegrāmatoti ieņēmumi 6652,89 EUR vērtībā un nav deklarēts PVN 1397,11 EUR vērtībā. Kļūdas labojuma ietekmē būs izmaiņas norēķinos par PVN. Atklājot kļūdu, tiek veikts grāmatojums:

• K "Neto apgrozījums (Iepriekšējo periodu kļūda)" 6652,89 EUR,
• K "Nodokļi un valsts sociālās apdrošināšanas iemaksas (norēķini par PVN)" 1397,11 EUR,
• D "Pircēju un pasūtītāju parādi" 8050 EUR.

Tiek koriģēts 20X2.gada decembra PVN.

Labojot kļūdu, nosaka kļūdas ietekmi uz attiecīgo iepriekšējo gadu finanšu pārskatu posteņu rādītājiem (ciktāl tas iespējams) un to kopējo ietekmi. To detalizēti paskaidro pielikumā.

Piemērs

Sabiedrība “WWW” 20X3.gadā konstatē, ka 20X2.gada pārskatā uzrādīta par 4200 EUR lielāka krājumu vērtība, bet iepirkšanas izmaksas – attiecīgi par 4200 EUR mazākas.

Sagatavojot gada pārskatu par 20X3.gadu, tika koriģēti salīdzināmie rādītāji par 20X2.gadu tā, it kā kļūda šajā periodā nebūtu pieļauta.

20X3.gada finanšu pārskatā bilance, peļņas vai zaudējumu aprēķins, pašu kapitāla izmaiņu pārskats atspoguļots šādi:

Peļņas vai zaudējumu aprēķins

Bilance

* Labots izmaksu postenis uz 20X2.gada beigām (44 000 EUR + 4 200 EUR = 48 200 EUR)

** Labots apgrozījums (krājumi) uz 20X2.gada beigām (75 000 EUR - 4 200 EUR = 70 800 EUR)

*** Labota 20X2 gada peļņa (13 770 EUR – 4 200 EUR = 9 570 EUR)

Tā kā pašu kapitāla izmaiņu pārskatā ir jānorāda ne tikai iepriekšējā pārskata gada bilancē norādītos skaitļus, bet arī atlikumu vērtības labojumi, kas veikti labojot kļūdu, tad pašu kapitāla izmaiņu pārskats izskatīsies šādi:

Pašu kapitāla izmaiņu pārskats: 

Pielikumā sniedz informāciju par kļūdu un tās ietekmi uz peļņu un citiem attiecīgajiem iepriekšējo gadu finanšu pārskatu posteņu rādītājiem.

Pielikums (izraksts)

20X3.gadā atklāta kļūda grāmatvedības uzskaitē, kas klasificējama kā neuzmanības kļūda. Kļūdas ietekmē 20X2.gada pārskatā uzrādīta par 4200 EUR lielāka krājumu vērtība un par 4200 EUR mazākas pārdošanas izmaksas. 20X3.gada pārskatā ir veikts šīs kļūdas labojums ar atpakaļejošu spēku, kura ietekme uz 20X2.gada rādītājiem ir šāda:

Lai varētu gūt skaidru priekšstatu par kļūdas ietekmi, sniedz informāciju par sabiedrības 20X2. un 20X3.gada faktiskajiem saimnieciskās darbības rezultātiem ar ietverto kļūdas labojumu

Kļūdas atpakaļejošā ietekme

* Grāmatojums izmaksu palielināšanai tiek veikts 20X3.gadā, bet tās nav 20X3.gada izmaksas, tāpēc koriģējot samazinātas

** Izmaksas iesniegtajā 20X2.gada pārskatā bija uzrādītas mazākas, tāpēc koriģējot palielinātas

*** Izmaksas pēc korekcijas 20X2.gadā mazākas, tāpēc peļņa lielāka

**** Krājumi 20X2.gadā netiek koriģēti, jo uzrādīti saskaņā ar 2012.gada inventarizācijas datiem

***** Krājumi iesniegtajā 20X2.gada pārskatā bija uzrādīti lielāki, tāpēc koriģējot samazināti

* Iepriekšējo periodu peļņa samazinās, jo 20X2.gada izmaksas palielinājās

** Pārskata perioda peļņa palielinās, jo izmaksas, kas faktiski nav 20X3.gada izmaksas, samazinātas

*** Izmaksas 20X2.gadā palielinātas, tāpēc pārskata gada peļņa samazināta

Pielikumā sniedz pārskatu par koriģētajiem atlikumiem 20X3.gada finanšu pārskata bilancē un peļņas vai zaudējumu aprēķinā:

Koriģētie atlikumi 20X3.gada finanšu pārskata bilancē un peļņas vai zaudējumu aprēķinā

20X3.gadā virsgrāmatā veikts grāmatojums:

Pārdoto preču pašizmaksa:

• D "Iepriekšējo gadu nesadalītā peļņa vai nesegtie zaudējumi" 4200 EUR,
• K "Pārskata gada nesadalītā peļņa" 4200 EUR.